Transmission d’un fonds de commerce et location de l’immeuble par le cédant au cessionnaire : vers une confirmation de l’obligation de régularisation de la TVA initialement déduite sur l’immeuble

Dans ses conclusions du 15 avril 2026 dans l’affaire A&P Deco, l’Avocate générale Maja Brkan apporte des précisions importantes sur l’articulation entre le régime de transmission d’une universalité de biens et les règles de régularisation de la TVA.

L’avocat général considère que, dans le cadre d’une transmission d’universalité de biens, la location d’un immeuble d’exploitation par le cédant au bénéficiaire, concomitamment à la cession du fonds de commerce, n’exonère pas le bailleur-cédant de son obligation de régularisation de la TVA initialement déduite sur les opérations d’achat liées à l’immeuble, dès lors que cet immeuble fait l’objet d’une location exonérée.

Contexte – une articulation sous tension entre neutralité de la transmission et logique de déduction

L’affaire met en lumière une difficulté classique mais structurante du droit de la TVA : la coexistence, au sein d’une même opération économique, de deux logiques distinctes — d’une part, la neutralité attachée à la transmission d’une universalité de biens (article 19 de la directive 2006/112/CE) et, d’autre part, le mécanisme correctif de la régularisation des déductions (articles 184 et suivants).

Pour mémoire, le régime de l’article 19 de la directive TVA repose sur une fiction de continuité économique : le bénéficiaire est réputé poursuivre l’exploitation de l’entité transmise, ce qui permet d’éviter toute taxation immédiate et de préserver la neutralité de l’opération. Cette logique est traditionnellement centrée sur la capacité du cessionnaire à poursuivre une activité économique autonome.

En l’espèce, l’opération est scindée :

• D’un côté, la cession du fonds de commerce, susceptible de relever du régime de transmission d’universalité ;
• De l’autre, la conservation de l’immeuble par le cédant, immédiatement donné en location exonérée au cessionnaire.

Cette dissociation fait naître une question centrale : la continuité de l’activité taxable au niveau du cessionnaire — condition d’application de l’article 19 — est-elle de nature à neutraliser les conséquences, chez le cédant, du changement d’affectation de l’immeuble au regard du droit à déduction ?

Position de l’Avocate générale – affirmation de l’autonomie des mécanismes de TVA

L’Avocate générale répond par la négative, en adoptant une lecture rigoureuse de la directive TVA, fondée sur l’articulation — et non la fusion — des articles 19, 29 et 184 et suivants de la directive TVA.

1 – Une séparation stricte entre opération de transmission et de location

L’Avocate générale rappelle que le régime de l’article 19 de la directive TVA vise exclusivement des opérations de transmission présentant un caractère ponctuel, emportant transfert d’une entité économique susceptible d’exploitation autonome.

À l’inverse, la location immobilière s’inscrit dans une logique différente :

• Elle constitue une prestation de services autonome ;
• Elle présente un caractère continu dans le temps ;
• Elle traduit un mode d’exploitation propre de l’actif conservé (pas de transmission du droit de disposer comme un propriétaire).

Dès lors, même si la location permet, économiquement, d’assurer la continuité de l’activité du cessionnaire, elle ne saurait être regardée comme le prolongement ou l’accessoire de la transmission. Ainsi, la location échappe par nature au périmètre du régime de transmission d’universalité.

2 – La primauté de l’affectation effective dans le mécanisme de déduction

L’Avocate générale réaffirme un principe fondamental : le droit à déduction — et corrélativement sa régularisation — s’apprécie exclusivement au regard de l’utilisation effective du bien par l’assujetti qui a opéré la déduction.

Conformément aux articles 168, 184 et 185 de la directive :

• La déduction initiale est justifiée par l’affectation à des opérations taxées ;
• Toute modification de cette affectation, notamment en cas d’utilisation du bien pour des opérations exonérées, constitue une modification des éléments pris en compte pour la déduction, au sens de l’article 185, et impose une régularisation afin d’ajuster la déduction initiale à l’utilisation effective du bien.

Or, en l’espèce :

• L’immeuble n’est plus utilisé pour une activité taxable ;
• Il est affecté à une activité de location exonérée.

La fiction d’absence de livraison attachée à l’article 19 est sans incidence sur ce raisonnement, dès lors qu’elle n’a pas vocation à neutraliser les règles relatives à l’utilisation des biens.

3 – L’absence d’incidence de la situation du cessionnaire

Enfin, l’Avocate générale écarte explicitement toute prise en compte de la situation du cessionnaire dans l’analyse du droit à déduction du cédant.

Si l’article 19 instaure une fiction de « continuation de la personne », celle-ci :

• Vise uniquement à assurer la neutralité de la transmission ;
• Ne produit aucun effet autonome sur les règles de déduction.

Il en résulte que :

• La poursuite d’une activité taxable par le cessionnaire est juridiquement indifférente ;
• La régularisation doit être appréciée exclusivement au niveau du cédant.

L’Avocate générale souligne, à cet égard, que le cessionnaire ne dispose que d’un droit d’usage (locatif), tandis que le cédant conserve la propriété de l’immeuble et, partant, la maîtrise de son affectation économique.

Pour conclure, l’Avocate générale indique qu’il ne peut y avoir de “transfert” du droit à déduction lorsque le bien n’est pas lui-même transmis.

Notre analyse – une clarification structurante

Ces conclusions confirment la logique fonctionnelle du droit à déduction et le rôle du mécanisme de régularisation dans la préservation de la neutralité de la TVA, par un ajustement ex post de la déduction initiale.

Elles consacrent une approche en deux temps :

=> Une qualification autonome des opérations :

• Transmission partielle ou totale d’une universalité relevant de l’article 19 de la directive 2006/112/CE ;
• Location de l’immeuble, analysée comme une opération distincte et durable.

=> Une appréciation individualisée du droit à déduction :

• Opérée exclusivement au niveau de l’assujetti concerné.

Cette lecture exclut toute extension du régime de faveur à des opérations connexes et écarte toute logique de « contamination » entre flux juridiquement distincts.

En pratique – comment sécuriser vos opérations ?

Ces conclusions renforcent les risques de régularisation dans les schémas de cession d’activité avec conservation de l’immobilier.

Une attention particulière doit être portée aux éléments suivants :

• Bien distinguer les flux juridiques et fiscaux (cession vs location) ;
• Anticiper les conséquences TVA d’une location exonérée ;
• Arbitrer entre conservation et cession de l’actif immobilier ;
• Intégrer le coût de régularisation sur la période résiduelle ;
• Documenter précisément l’affectation des biens.

Notre équipe TVA et taxes indirectes se tient à votre disposition pour analyser vos schémas de transmission et sécuriser leur traitement fiscal.